一、電子元器件行業(yè)產(chǎn)品特點(diǎn)

按國家信息產(chǎn)業(yè)部對工業(yè)企業(yè)行業(yè)的分類，電子元器件行業(yè)包括電子器件和電子元件兩大類。行業(yè)產(chǎn)品主要有以下幾大特點(diǎn)：第一，科技含量高，專業(yè)性強(qiáng)，產(chǎn)品種類繁多;第二，生產(chǎn)流程復(fù)雜，生產(chǎn)技術(shù)和生產(chǎn)設(shè)備差異較大，生產(chǎn)工序多，生產(chǎn)過程以配料、成型、組裝、包裝過程為主，設(shè)置多個(gè)工序，每個(gè)工序的生產(chǎn)特點(diǎn)既有連續(xù)生產(chǎn)類型工序，也有組裝工序，工序之間的加工模式各不相同，屬混合制造模式;第三，核心生產(chǎn)流程一般是自動(dòng)化生產(chǎn)線生產(chǎn)，自動(dòng)化生產(chǎn)水平高，生產(chǎn)設(shè)備昂貴，更新?lián)Q代速度快;第四，產(chǎn)品加工過程以批量制造為主，一般是多種型號(hào)產(chǎn)品和多個(gè)生產(chǎn)線同步生產(chǎn)，品種規(guī)格和批次繁多，產(chǎn)品數(shù)量大，單位價(jià)值低。

二、電子元器件生產(chǎn)成本核算難點(diǎn)

基于電子元器件產(chǎn)品及生產(chǎn)的特點(diǎn)，按傳統(tǒng)成本核算方式來計(jì)算可以實(shí)現(xiàn)整體生產(chǎn)成本的準(zhǔn)確，但落實(shí)到具體產(chǎn)品型號(hào)，很難做到準(zhǔn)確。其主要難度如下：

第一，直接材料分配很難做到精確。電子元器件產(chǎn)品所需要的主要原材料一般以金屬材料為主，占產(chǎn)品成本比重較大。由于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)不同，不同規(guī)格產(chǎn)品耗用原材料的量不同，如果僅按照產(chǎn)品數(shù)量來分?jǐn)傊苯硬牧希苋菀自斐沙杀臼д妗Ｍ瑫r(shí)，基于電子元器件產(chǎn)品制造流程復(fù)雜的特點(diǎn)，生產(chǎn)材料無法通過第一個(gè)工序一次性直接投入，而是前后要通過多個(gè)工序投入。但相當(dāng)一部分輔助材料價(jià)值也較高，如果全部通過“制造費(fèi)用-物料消耗”來共同分?jǐn)偅埠茈y反應(yīng)具體產(chǎn)品的真實(shí)成本。

第二，制造費(fèi)用比重較大，直接人工比重較小，易造成產(chǎn)品成本失真。由于產(chǎn)品品種規(guī)格繁多，不同規(guī)格產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中流通的時(shí)間不同，所使用的設(shè)備也存在差異，如果按照傳統(tǒng)方法統(tǒng)一按照直接人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)來分配制造費(fèi)用和直接人工，勢必會(huì)扭曲成本核算的準(zhǔn)確性。

第三，約當(dāng)產(chǎn)量法不完全適用于新型元器件企業(yè)。約當(dāng)產(chǎn)量法工業(yè)企業(yè)的成本核算中應(yīng)用很廣泛，它適用于月末在產(chǎn)品數(shù)量較多，各月末在產(chǎn)品數(shù)量變化大，產(chǎn)品成本中直接材料和各項(xiàng)加工費(fèi)用所占的比重相差不大的情況。但電子元器件行業(yè)產(chǎn)品大多數(shù)是不同工序投入不同的材料，且不同規(guī)格產(chǎn)品在不同工序耗用的工時(shí)并不相同，這就給準(zhǔn)確估算約當(dāng)產(chǎn)量帶來了很大的難題。

三、電子元器件制造企業(yè)成本精確核算的解決建議

為合理解決上述難題，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品生產(chǎn)成本對銷售定價(jià)和投資擴(kuò)產(chǎn)的準(zhǔn)確指導(dǎo)，筆者認(rèn)為可通過以下途徑達(dá)到成本精確核算的目的。

第一，建立以財(cái)務(wù)人員為主導(dǎo)、生產(chǎn)技術(shù)人員協(xié)助的跨部門的成本精確核算工作小組。財(cái)務(wù)人員的作用在于對企業(yè)的成本項(xiàng)目進(jìn)行判斷和分析，生產(chǎn)技術(shù)人員則對產(chǎn)品生產(chǎn)工藝設(shè)計(jì)、理論投入等方面有更權(quán)威的了解。通過兩者的優(yōu)勢互補(bǔ)，準(zhǔn)確區(qū)分產(chǎn)品生產(chǎn)不同階段原材料投入、機(jī)器和人工耗用，根據(jù)重要性原則把握關(guān)鍵成本要素，探索出具體的成本核算方法。

第二，以品種法為基本核算依據(jù)，結(jié)合具體產(chǎn)品的工藝特點(diǎn)，參考標(biāo)準(zhǔn)成本和作業(yè)成本核算的優(yōu)點(diǎn)，實(shí)施改進(jìn)的約當(dāng)產(chǎn)量法。具體做法是，綜合選取耗用金額最大的三種主要原材料，以產(chǎn)品工藝設(shè)計(jì)為標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算出所有型號(hào)規(guī)格產(chǎn)品對核心原材料的耗用，以一種最主要產(chǎn)品的耗用為標(biāo)準(zhǔn)，其余產(chǎn)品產(chǎn)量進(jìn)行約當(dāng)折算。改進(jìn)后的約當(dāng)產(chǎn)量實(shí)際上是結(jié)合對在產(chǎn)品約當(dāng)?shù)挠?jì)算依據(jù)，將約當(dāng)環(huán)節(jié)擴(kuò)大到產(chǎn)成品環(huán)節(jié)。

第三，參考分步結(jié)轉(zhuǎn)的特點(diǎn)，分析產(chǎn)品生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)，以生產(chǎn)線為依據(jù)，對制造費(fèi)用進(jìn)行二次分配。制造費(fèi)用的項(xiàng)目很多，有工資及福利費(fèi)、機(jī)物料消耗、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、租賃費(fèi)、水電費(fèi)等。而基于電子元器件產(chǎn)品的生產(chǎn)特點(diǎn)，大部分關(guān)鍵設(shè)備和生產(chǎn)線的通用性較差，不同產(chǎn)品的實(shí)際所耗用的設(shè)備價(jià)值、水電費(fèi)、直接人工投入也存在較大差異。在對制造費(fèi)用分配時(shí)必須考慮重要性影響，區(qū)分專用設(shè)備，將該部分折舊和水電費(fèi)按照品種法進(jìn)行單獨(dú)分配。在分配完該部分專用制造費(fèi)用后，再按照約當(dāng)產(chǎn)量、機(jī)器工時(shí)等依據(jù)對通用生產(chǎn)線和公共投入所發(fā)生的制造費(fèi)用進(jìn)行二次分配。直接人工的分配也可以考慮重要性，參考該種方法進(jìn)行二次分配。

第四，充分利用信息管理技術(shù)，減輕成本核算的工作量。上述改進(jìn)看似簡單，實(shí)際由于電子元器件產(chǎn)品品種規(guī)格繁多、生產(chǎn)工序多和混合制造的特點(diǎn)，在手工核算的情況下工作量非常大。目前國內(nèi)部分電子元器件生產(chǎn)企業(yè)已建立生產(chǎn)系統(tǒng)的ERP系統(tǒng)，在工時(shí)和材料消耗、設(shè)備利用、產(chǎn)量統(tǒng)計(jì)等原始記錄方面發(fā)揮了巨大的作用。應(yīng)用電子計(jì)算機(jī)，可以有效替代一些繁重的事務(wù)性勞動(dòng)，減輕核算的工作量，同時(shí)可以加速信息處理，便于建立成本管理信息系統(tǒng)，使管理人員及時(shí)作出正確決策。在完善的ERP系統(tǒng)下，可以考慮應(yīng)用作業(yè)成本法，實(shí)現(xiàn)成本計(jì)算對象多層次化、成本計(jì)算程序明晰化、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)多樣化、提供成本信息準(zhǔn)確化。第五，加強(qiáng)對生產(chǎn)成本差異的分析，做好成本精確核算的持續(xù)改進(jìn)工作。

隨著電子整機(jī)便攜化、多功能化、高速處理、大數(shù)據(jù)容量的發(fā)展要求，促使電子元器件向小型化、片式化、集成化方向發(fā)展，產(chǎn)品數(shù)量越來越多，單位價(jià)值越來越低，帶來進(jìn)一步的成本核算難題。在具體產(chǎn)品生產(chǎn)工藝發(fā)生較大改變的情況下，實(shí)際耗用與理論耗用勢必出現(xiàn)大的差異，必須建立新的分配標(biāo)準(zhǔn)。財(cái)務(wù)人員必須結(jié)合產(chǎn)品市場價(jià)格，采取邊際貢獻(xiàn)分析方法，對原材料和變動(dòng)制造成本的耗用定期分析，找出差異和影響因素，持續(xù)改進(jìn)成本精確核算。